ВОПРОС-ОТВЕТ Управления МНС РФ по Санкт-Петербургу
"ЕДИНЫЙ СОЦИАЛЬНЫЙ НАЛОГ"
Вопрос-Ответ. Управление МНС РФ по Санкт-Петербургу
ЕДИНЫЙ СОЦИАЛЬНЫЙ НАЛОГ
Ответы на вопросы, поставленные представителями управлений
МНС России по субъектам Российской Федерации на семинаре,
проведенном 15-16 марта 2004 года в пансионате "Подмосковье"
ВОПРОС. Учитывая, что в МНС России окончательно сформировалась точка зрения о том, что применение налогоплательщиком регрессивной шкалы ставки налога является правом, а не обязанностью налогоплательщика, будет ли опубликовано или разослано в управления МНС России письмо разъяснительного характера?
ОТВЕТ. В соответствии с п. 2 ст. 241 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если на момент уплаты авансовых платежей по единому социальному налогу налогоплательщиками, указанными в пп. 1 п. 1 ст. 235 настоящего Кодекса, накопленная с начала года величина налоговой базы в среднем на одно физическое лицо, деленная на количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде, составляет сумму менее 2500 рублей, налог уплачивается по максимальной ставке, предусмотренной п. 1 настоящей статьи, независимо от фактической величины налоговой базы на каждое физическое лицо. Налогоплательщики, у которых налоговая база удовлетворяет указанному в настоящем абзаце критерию, не вправе до конца налогового периода использовать регрессивную шкалу ставки ЕСН.
Таким образом, исходя из конструкции названной нормы, иные налогоплательщики, у которых налоговая база не удовлетворяет критерию, указанному в вышеуказанной статье Кодекса, а также положениям ст. 56 Кодекса, вправе не использовать регрессивную шкалу ставки ЕСН.
Вышеуказанные разъяснения приведены в программно-информационном комплексе "Ответ" , которым могут пользоваться управления МНС России, и в рубрике "Единый социальный налог " раздела "Наша консультация" интернет-сайта МНС России.
ВОПРОС. Как поступать работнику налогового органа в ходе налоговой проверки налогоплательщика, если выплаты, оговоренные в ст. 255 Кодекса, не оговорены в коллективных и трудовых договорах или в трудовых договорах отсутствуют размеры окладов?
ОТВЕТ. Согласно ст. 16 Трудового кодекса Российской Федерации от 30.12.2001 N 197-ФЗ основанием возникновения трудовых отношений является трудовой договор, заключаемый между работником и работодателем.
Статьей 57 ТК РФ установлено, что существенными условиями трудового договора являются, в частности, условия оплаты труда .
Согласно п. 1 ст. 236 Кодекса объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков - лиц, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг , а также по авторским договорам.
В соответствии с п. 3 ст. 236 Кодекса указанные в п. 1 настоящей статьи выплаты и вознаграждения не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном периоде.
В связи с изложенным в целях применения п. 3 ст. 236 Кодекса выплаты и вознаграждения должны быть классифицированы в соответствии с гл. 25 Кодекса.
Перечень расходов по оплате труда, учитываемых для целей налогообложения прибыли, предусмотрен ст. 255 Кодекса.
Исходя из преамбулы ст. 255 Кодекса в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами и коллективными договорами.
Следовательно, все выплаты, произведенные в соответствии с законодательством Российской Федерации в пользу работников, учитываются в порядке ст. 255 Кодекса.
Таким образом, отсутствие в тексте трудового договора конкретных размеров тарифных ставок, должностных окладов не является основанием для исключения сумм по оплате труда из состава налогооблагаемой базы по единому социальному налогу. Что касается доплат, надбавок и поощрительных выплат, то их налогообложение единым социальным налогом следует производить с учетом п. 3 ст. 236 Кодекса.
ВОПРОС. Подлежит ли включению в налоговую базу по единому социальному налогу стоимость питания, предусмотренная коллективным договором, не отнесенная плательщиком в состав расходов, не уменьшающих базу по налогу на прибыль?
ОТВЕТ. Согласно п. 1 ст. 236 Кодекса объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков - лиц, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг , а также по авторским договорам.
В соответствии с п. 3 ст. 236 Кодекса указанные в п. 1 настоящей статьи выплаты и вознаграждения не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном периоде.
В связи с изложенным в целях применения п. 3 ст. 236 Кодекса выплаты и вознаграждения должны быть классифицированы в соответствии с гл. 25 Кодекса.
Следовательно, при решении вопроса об отнесении тех или иных выплат к категории расходов налогоплательщика и, соответственно, при решении вопроса о необходимости налогообложения ЕСН следует руководствоваться нормами гл. 25 Кодекса.
ВОПРОС. В соответствии с п. 2.1.4 Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога, утвержденных приказом МНС России от 05.07.2002 N БГ-3-05/344, не являлись объектом налогообложения выплаты, производимые в пользу осужденных за выполнение работ во время отбывания наказания, в части, зачисляемой в фонды обязательного медицинского страхования.
Согласно приказу МНС России от 23.01.2004 N БГ-3-05/38@ указанные Методические рекомендации утратили силу, а в письме МНС России от 23.01.2004 N СА-14-05/16ДСП разъяснений о порядке налогообложения выплат, произведенных в пользу осужденных, не содержится.
В связи с изложенным просим разъяснить, признаются ли объектом налогообложения выплаты, произведенные в пользу осужденных за выполнение работ во время отбывания наказания, в части, зачисляемой в фонды обязательного медицинского страхования?
ОТВЕТ. Согласно приказу МНС России от 23.01.2004 N БГ-3-05/38@ Методические рекомендации по порядку исчисления и уплаты единого социального налога утратили силу.
В письме МНС России от 23.01.2004 N СА-14-05/16ДСП "О направлении разъяснений по отдельным вопросам, связанным с применением гл. 24 Кодекса" дополнительных разъяснений о порядке налогообложения выплат, произведенных в пользу осужденных, не содержится.
Льгот по уплате ЕСН с выплат, производимых в пользу осужденных, гл. 24 Кодекса не предусмотрено.
Таким образом, выплаты, производимые в пользу осужденных, признаются объектом налогообложения ЕСН, в том числе в части, подлежащей зачислению в фонды обязательного медицинского страхования.
ВОПРОС. Согласно ст. 219 ТК каждый работник имеет право на компенсации, установленные законом, коллективным договором, соглашением, трудовым договором, если он занят на тяжелых работах и работах с вредными и опасными условиями труда, которые на основании ст. 238 Кодекса не подлежат налогообложению ЕСН.
МНС России рекомендовало до определения Правительством РФ с учетом мнения Российской трехсторонней комиссии по регулированию социально-трудовых отношений перечня тяжелых работ, работ с вредными и опасными и иными особыми условиями труда руководствоваться отраслевыми перечнями указанных работ, утвержденными постановлениями Госкомтруда СССР и ВЦСПС.
Вправе ли налогоплательщик при установлении компенсации за работу с вредными и опасными и иными особыми условиями труда руководствоваться пп. 9 п. 1 ст. 27 "Сохранение права на досрочное назначение трудовой пенсии" Федерального закона от 17.12.2001 N 173-ФЗ "О трудовых пенсиях в Российской Федерации", согласно которому трудовая пенсия по старости назначается ранее достижения общеустановленного пенсионного возраста при условии выработки определенного стажа работы, а именно мужчинам по достижении возраста 55 лет, женщинам по достижении возраста 50 лет, если они проработали соответственно не менее 12 лет 6 месяцев и 10 лет в плавсоставе на судах морского, речного флота и флота рыбной промышленности и имеют страховой стаж соответственно не менее 25 и 20 лет?
Возможно ли в данном случае считать, что работа всего плавсостава на судах морского, речного флота и флота рыбной промышленности является работой с вредными условиями труда?
ОТВЕТ. Работа в плавсоставе на судах морского, речного флота и флота рыбной промышленности согласно пп. 9 п. 1 ст. 27 Федерального закона от 17.12.2001 N 173-ФЗ "О трудовых пенсиях в Российской Федерации" дает право только на досрочный уход на пенсию, но она не дает право на признание такой работы работой с вредными или опасными условиями труда.
Работодатели и налоговые органы должны ориентироваться на Типовые перечни работ с тяжелыми и вредными, особо тяжелыми и особо вредными условиями труда, утвержденные постановлением Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 03.10.1986 N 387/22-78, а также на отраслевые перечни указанных работ, утвержденные постановлениями Госкомтруда СССР и ВЦСПС, в части, не противоречащей действующему законодательству.
Так, в список N 2 производств, работ, профессий, должностей и показателей с вредными и тяжелыми условиями труда, дающих право на льготное пенсионное обеспечение, утвержденный постановлением Кабинета Министров СССР от 26.01.1991 N 10, включены только отдельные виды профессий и должностей работников речного флота, имеющих такое право.
Кроме того, в списке производств, цехов, профессий и должностей с вредными условиями труда, работа в которых дает право на дополнительный отпуск и сокращенный рабочий день, утвержденном постановлением Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 25.10.1974 N 298/П-22, также приведен перечень только отдельных профессий и должностей работников речного флота, а не всего плавсостава.
Следует также учитывать, что работники речного флота, занятые на работах с вредными условиями труда, имеют право на досрочный выход на пенсию не в соответствии с пп. 9 п. 1 ст. 27 Федерального закона N 173-ФЗ, а в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 27 указанного закона, а именно мужчины по достижении возраста 50 лет и женщины по достижении возраста 45 лет, если они проработали соответственно не менее 10 лет и 7 лет 6 месяцев на работах с вредными условиями труда и имеют страховой стаж соответственно не менее 20 и 15 лет.
Таким образом, компенсационные выплаты в соответствии со ст. 219 ТК могут устанавливаться не всему плавсоставу речного флота, а только отдельным работникам, занятым на работах с вредными или опасными условиями труда. Такие компенсационные выплаты на основании пп. 2 п. 1 ст. 238 Кодекса не подлежат налогообложению ЕСН.
ВОПРОС. Обязаны ли адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, уплачивать единый социальный налог по ставкам, установленным для индивидуальных предпринимателей согласно п. 3 ст. 241 Кодекса?
ОТВЕТ. В соответствии со ст. 21 Федерального закона от 31.05.2002 N 63-ФЗ "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации" адвокатский кабинет не является юридическим лицом, а адвокат, учредивший адвокатский кабинет, осуществляет свою профессиональную деятельность индивидуально.
Согласно пп. 2 п. 1 ст. 235 Кодекса налогоплательщиками ЕСН являются адвокаты.
Пунктом 3 ст. 241 Кодекса установлены ставки для налогоплательщиков, указанных в пп. 2 п. 1 ст. 235 Кодекса , если иное не предусмотрено п. 4 настоящей статьи.
Пунктом 4 ст. 241 Кодекса предусмотрены ставки, по которым адвокаты уплачивают единый социальный налог.
Таким образом, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, обязаны уплачивать ЕСН по ставкам п. 4 ст. 241 Кодекса.
ВОПРОС. Может ли глава крестьянского хозяйства производить выплаты в пользу членов этого хозяйства по трудовым договорам? Если членам крестьянского хозяйства производят такие выплаты, являются ли они объектом налогообложения ЕСН, какие ставки следует применить к указанным выплатам? По какой форме в данном случае следует представлять декларацию по единому социальному налогу?
ОТВЕТ. С учетом разъяснений Министерства труда и социального развития Российской Федерации от 28.11.2003 N 2693-10, данных в адрес МНС России, следует, что Федеральный закон от 11.06.2003 N 74-ФЗ "О крестьянском хозяйстве" устанавливает две категории лиц, работающих в фермерском хозяйстве: члены фермерского хозяйства и работники фермерского хозяйства.
Из содержания отдельных статей данного Закона можно сделать вывод о том, что отношения между главой фермерского хозяйства и членами фермерского хозяйства не являются трудовыми в том смысле, который вкладывает в это понятие ст. 15 ТК РФ, и, следовательно, они не попадают в сферу действия Кодекса.
Деятельность членов фермерского хозяйства регулируется ими самостоятельно и, по сути, является работой гражданско-правового характера.
В соответствии со ст. 4 названного закона права и обязанности членов фермерского хозяйства, механизм получения ими от деятельности хозяйства плодов, продукции и доходов должны быть отражены в соглашении о создании фермерского хозяйства. Другими словами, выполнение какой-либо дополнительной работы членом хозяйства за пределами его обязанностей, оговоренных в соглашении о создании хозяйства, не предусмотрено.
Учитывая изложенное, для заключения трудового или гражданско-правового договора между членами фермерского хозяйства и главой этого хозяйства о выполнении членом хозяйства дополнительной работы за плату, выходящей за рамки его обязанностей, оснований не имеется.
Следовательно, глава крестьянского хозяйства по отношению к членам этого хозяйства не является лицом, производящим выплаты в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, а члены крестьянского хозяйства не являются наемными работниками по отношению к главе этого хозяйства.
Таким образом, глава крестьянского хозяйства не может производить выплаты в пользу членов этого хозяйства по трудовым договорам .
В связи с вышеизложенным, при проведении налоговой проверки указанные выплаты в пользу физических лиц признаются доходами членов крестьянского хозяйства, ЕСН следует исчислить по ставкам в соответствии с п. 3 ст. 241 Кодекса.
В случае если какие-либо выплаты в пользу членов этого хозяйства производились до окончания налогового периода, то такие выплаты признаются доходами членов крестьянского хозяйства, полученными в течение налогового периода, которые подлежат включению в состав доходов, отражаемых в декларации по ЕСН для индивидуальных предпринимателей, глав крестьянских хозяйств, адвокатов, и облагаются ЕСН по ставкам п. 3 ст. 241 Кодекса.
Таким образом, выплаты, произведенные в течение года членам крестьянского хозяйства, можно расценить как часть дохода крестьянского хозяйства, выплаченную авансом. Налоговая декларация по ЕСН для индивидуальных предпринимателей, глав крестьянских хозяйств, адвокатов представляется в налоговый орган по форме, утвержденной приказом МНС России от 13.11.2002 N БГ-3-05/649 .
ВОПРОС. Имеет ли предприятие право на применение ставки налога, установленной п. 1 ст. 241 Кодекса для налогоплательщиков -сельскохозяйственных товаропроизводителей в месяцах , в которых удельный вес этой продукции составляет < 50%, а по году составил > 50%?
Имеет ли право налогоплательщик на перерасчет налога за отчетные периоды при подтверждении по окончании налогового периода статуса сельхозтоваропроизводителя?
ОТВЕТ. Для определения размера ставки ЕСН за определенный месяц удельный вес сельскохозяйственной продукции в общем объеме произведенной продукции определяется по результатам работы нарастающим итогом .
Если в каких-либо месяцах удельный вес сельскохозяйственной продукции составляет < 50%, то налог рассчитывается по максимальной ставке.
Согласно п. 3 ст. 243 Кодекса по итогам каждого календарного месяца исчисление ежемесячных авансовых платежей по налогу производится исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога.
Например, если в апреле удельный вес сельскохозяйственной продукции составил менее 50%, то к налоговой базе нарастающим итогом с января по апрель применяется ставка, установленная п. 1 ст. 241 Кодекса для налогоплательщиков-работодателей .
Если в мае удельный вес сельскохозяйственной продукции превысил 50%, то к налоговой базе с января по май применяется пониженная ставка налога, установленная п. 1 ст. 241 Кодекса для сельхозтоваропроизводителей.
При этом сумма авансового платежа по налогу, подлежащая уплате за май, определяется как разница платежей:
ЕСН май = ЕСН - ЕСН .
При этом очевидно, что перерасчет налога по ставкам, установленным для сельхозтоваропроизводителей, за период с начала года происходит автоматически. Сумма перерасчета будет учтена в сумме авансового платежа по налогу, подлежащей уплате за май.
Аналогично, если налогоплательщик в течение налогового периода уплачивал налог по ставкам, установленным таблицей 1 п. 1 ст. 241 Кодекса, а по итогам налогового периода удельный вес сельскохозяйственной продукции в общем объеме произведенной им продукции составил более 50%, то корректировка исчисленных сумм авансовых платежей за год производится в годовой декларации при расчете сумм авансовых платежей, подлежащих уплате за октябрь, или ноябрь, или декабрь .
ВОПРОС. Что означает норма абзаца шестого п. 3 ст. 243 Кодекса, согласно которой в случае, если по итогам налогового периода сумма фактически уплаченных за этот период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование превышает сумму примененного налогового вычета по налогу, сумма такого превышения признается излишне уплаченным налогом и подлежит возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном ст. 78 Кодекса?
Значит ли это, что сумму излишне уплаченных страховых взносов следует возвращать из федерального бюджета?
ОТВЕТ. Данная норма применяется к налогоплательщикам, у которых в течение отчетного периода сумма примененного налогового вычета превышала сумму фактически уплаченного страхового взноса, то есть такая разница была признана занижением суммы ЕСН.
Такому налогоплательщику налоговые органы должны были произвести доначисление ЕСН на сумму его занижения , и доначисленный налог был или уплачен налогоплательщиком, или взыскан налоговыми органами в бесспорном порядке в федеральный бюджет.
Если по итогам налогового периода данный налогоплательщик уплатил страховые взносы на ОПС в размере, превышающем сумму примененного налогового вычета , то сумма такого превышения признается излишне уплаченным налогом и подлежит возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном ст. 78 Кодекса, из федерального бюджета.
ВОПРОС. Каким образом должен быть заполнен титульный лист декларации по ЕСН с доходов членов крестьянского хозяйства, имеющего статус юридического лица?
ОТВЕТ. В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 235 Кодекса в целях гл. 24 глава крестьянского хозяйства, как и его члены, приравнивается к индивидуальным предпринимателям.
Титульный лист декларации заполняется в соответствии с Инструкцией по заполнению декларации по ЕСН для индивидуальных предпринимателей, глав крестьянских хозяйств, адвокатов, утвержденной приказом МНС России от 13.11.2002 N БГ-3-05/649 .
ВОПРОС. Обязан ли налогоплательщик, начавший свою предпринимательскую либо иную профессиональную деятельность до начала очередного налогового периода, то есть у которого расчет авансовых платежей по налогу произведен исходя из налоговой базы за предыдущий налоговый период, представлять новую декларацию в случае значительного увеличения дохода в текущем налоговом периоде?
ОТВЕТ. Пункт 3 ст. 244 Кодекса распространяется на всех налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей, у которых в налоговом периоде произошло увеличение дохода более чем на 50%.
ВОПРОС. Облагаются ли ЕСН суммы денежного содержания мировых судей?
ОТВЕТ. Пунктом 3 ст. 245 Кодекса определено, что федеральные суды, органы прокуратуры не включают в налоговую базу для исчисления ЕСН, подлежащего уплате в федеральный бюджет, суммы денежного содержания судей, прокуроров и следователей, имеющих специальные звания.
В соответствии с п. 3 ст. 4 Федерального конституционного закона от 31.12.1996 N 1-ФКЗ "О судебной системе Российской Федерации" к федеральным судам относятся:
Конституционный Суд Российской Федерации;
Верховный суд Российской Федерации, верховные суды республик, краевые и областные суды, суды городов федерального значения, суды автономной области и автономных округов, районные суды, военные и специализированные суды, составляющие систему федеральных судов общей юрисдикции;
Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, федеральные арбитражные суды округов , арбитражные апелляционные суды, арбитражные суды субъектов Российской Федерации, составляющие систему федеральных арбитражных судов.
При этом в соответствии с п. 4 ст. 4 Федерального конституционного закона от 31.12.1996 N 1-ФКЗ, мировые судьи, являющиеся судьями общей юрисдикции субъектов Российской Федерации, относятся к судам субъектов Российской Федерации.
Поскольку мировые судьи, являющиеся судьями общей юрисдикции субъектов Российской Федерации, не относятся к федеральным судам, то действие ст. 245 Кодекса на данные категории судей не распространяется и суммы их денежного довольствия подлежат налогообложению ЕСН.
Поэтому вопрос об освобождении денежного содержания мировых судей от уплаты ЕСН требует решения в законодательном порядке.
"ЕДИНЫЙ СОЦИАЛЬНЫЙ НАЛОГ"
Вопрос-Ответ. Управление МНС РФ по Санкт-Петербургу
ЕДИНЫЙ СОЦИАЛЬНЫЙ НАЛОГ
Ответы на вопросы, поставленные представителями управлений
МНС России по субъектам Российской Федерации на семинаре,
проведенном 15-16 марта 2004 года в пансионате "Подмосковье"
ВОПРОС. Учитывая, что в МНС России окончательно сформировалась точка зрения о том, что применение налогоплательщиком регрессивной шкалы ставки налога является правом, а не обязанностью налогоплательщика, будет ли опубликовано или разослано в управления МНС России письмо разъяснительного характера?
ОТВЕТ. В соответствии с п. 2 ст. 241 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если на момент уплаты авансовых платежей по единому социальному налогу налогоплательщиками, указанными в пп. 1 п. 1 ст. 235 настоящего Кодекса, накопленная с начала года величина налоговой базы в среднем на одно физическое лицо, деленная на количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде, составляет сумму менее 2500 рублей, налог уплачивается по максимальной ставке, предусмотренной п. 1 настоящей статьи, независимо от фактической величины налоговой базы на каждое физическое лицо. Налогоплательщики, у которых налоговая база удовлетворяет указанному в настоящем абзаце критерию, не вправе до конца налогового периода использовать регрессивную шкалу ставки ЕСН.
Таким образом, исходя из конструкции названной нормы, иные налогоплательщики, у которых налоговая база не удовлетворяет критерию, указанному в вышеуказанной статье Кодекса, а также положениям ст. 56 Кодекса, вправе не использовать регрессивную шкалу ставки ЕСН.
Вышеуказанные разъяснения приведены в программно-информационном комплексе "Ответ" , которым могут пользоваться управления МНС России, и в рубрике "Единый социальный налог " раздела "Наша консультация" интернет-сайта МНС России.
ВОПРОС. Как поступать работнику налогового органа в ходе налоговой проверки налогоплательщика, если выплаты, оговоренные в ст. 255 Кодекса, не оговорены в коллективных и трудовых договорах или в трудовых договорах отсутствуют размеры окладов?
ОТВЕТ. Согласно ст. 16 Трудового кодекса Российской Федерации от 30.12.2001 N 197-ФЗ основанием возникновения трудовых отношений является трудовой договор, заключаемый между работником и работодателем.
Статьей 57 ТК РФ установлено, что существенными условиями трудового договора являются, в частности, условия оплаты труда .
Согласно п. 1 ст. 236 Кодекса объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков - лиц, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг , а также по авторским договорам.
В соответствии с п. 3 ст. 236 Кодекса указанные в п. 1 настоящей статьи выплаты и вознаграждения не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном периоде.
В связи с изложенным в целях применения п. 3 ст. 236 Кодекса выплаты и вознаграждения должны быть классифицированы в соответствии с гл. 25 Кодекса.
Перечень расходов по оплате труда, учитываемых для целей налогообложения прибыли, предусмотрен ст. 255 Кодекса.
Исходя из преамбулы ст. 255 Кодекса в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами и коллективными договорами.
Следовательно, все выплаты, произведенные в соответствии с законодательством Российской Федерации в пользу работников, учитываются в порядке ст. 255 Кодекса.
Таким образом, отсутствие в тексте трудового договора конкретных размеров тарифных ставок, должностных окладов не является основанием для исключения сумм по оплате труда из состава налогооблагаемой базы по единому социальному налогу. Что касается доплат, надбавок и поощрительных выплат, то их налогообложение единым социальным налогом следует производить с учетом п. 3 ст. 236 Кодекса.
ВОПРОС. Подлежит ли включению в налоговую базу по единому социальному налогу стоимость питания, предусмотренная коллективным договором, не отнесенная плательщиком в состав расходов, не уменьшающих базу по налогу на прибыль?
ОТВЕТ. Согласно п. 1 ст. 236 Кодекса объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков - лиц, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг , а также по авторским договорам.
В соответствии с п. 3 ст. 236 Кодекса указанные в п. 1 настоящей статьи выплаты и вознаграждения не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном периоде.
В связи с изложенным в целях применения п. 3 ст. 236 Кодекса выплаты и вознаграждения должны быть классифицированы в соответствии с гл. 25 Кодекса.
Следовательно, при решении вопроса об отнесении тех или иных выплат к категории расходов налогоплательщика и, соответственно, при решении вопроса о необходимости налогообложения ЕСН следует руководствоваться нормами гл. 25 Кодекса.
ВОПРОС. В соответствии с п. 2.1.4 Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога, утвержденных приказом МНС России от 05.07.2002 N БГ-3-05/344, не являлись объектом налогообложения выплаты, производимые в пользу осужденных за выполнение работ во время отбывания наказания, в части, зачисляемой в фонды обязательного медицинского страхования.
Согласно приказу МНС России от 23.01.2004 N БГ-3-05/38@ указанные Методические рекомендации утратили силу, а в письме МНС России от 23.01.2004 N СА-14-05/16ДСП разъяснений о порядке налогообложения выплат, произведенных в пользу осужденных, не содержится.
В связи с изложенным просим разъяснить, признаются ли объектом налогообложения выплаты, произведенные в пользу осужденных за выполнение работ во время отбывания наказания, в части, зачисляемой в фонды обязательного медицинского страхования?
ОТВЕТ. Согласно приказу МНС России от 23.01.2004 N БГ-3-05/38@ Методические рекомендации по порядку исчисления и уплаты единого социального налога утратили силу.
В письме МНС России от 23.01.2004 N СА-14-05/16ДСП "О направлении разъяснений по отдельным вопросам, связанным с применением гл. 24 Кодекса" дополнительных разъяснений о порядке налогообложения выплат, произведенных в пользу осужденных, не содержится.
Льгот по уплате ЕСН с выплат, производимых в пользу осужденных, гл. 24 Кодекса не предусмотрено.
Таким образом, выплаты, производимые в пользу осужденных, признаются объектом налогообложения ЕСН, в том числе в части, подлежащей зачислению в фонды обязательного медицинского страхования.
ВОПРОС. Согласно ст. 219 ТК каждый работник имеет право на компенсации, установленные законом, коллективным договором, соглашением, трудовым договором, если он занят на тяжелых работах и работах с вредными и опасными условиями труда, которые на основании ст. 238 Кодекса не подлежат налогообложению ЕСН.
МНС России рекомендовало до определения Правительством РФ с учетом мнения Российской трехсторонней комиссии по регулированию социально-трудовых отношений перечня тяжелых работ, работ с вредными и опасными и иными особыми условиями труда руководствоваться отраслевыми перечнями указанных работ, утвержденными постановлениями Госкомтруда СССР и ВЦСПС.
Вправе ли налогоплательщик при установлении компенсации за работу с вредными и опасными и иными особыми условиями труда руководствоваться пп. 9 п. 1 ст. 27 "Сохранение права на досрочное назначение трудовой пенсии" Федерального закона от 17.12.2001 N 173-ФЗ "О трудовых пенсиях в Российской Федерации", согласно которому трудовая пенсия по старости назначается ранее достижения общеустановленного пенсионного возраста при условии выработки определенного стажа работы, а именно мужчинам по достижении возраста 55 лет, женщинам по достижении возраста 50 лет, если они проработали соответственно не менее 12 лет 6 месяцев и 10 лет в плавсоставе на судах морского, речного флота и флота рыбной промышленности и имеют страховой стаж соответственно не менее 25 и 20 лет?
Возможно ли в данном случае считать, что работа всего плавсостава на судах морского, речного флота и флота рыбной промышленности является работой с вредными условиями труда?
ОТВЕТ. Работа в плавсоставе на судах морского, речного флота и флота рыбной промышленности согласно пп. 9 п. 1 ст. 27 Федерального закона от 17.12.2001 N 173-ФЗ "О трудовых пенсиях в Российской Федерации" дает право только на досрочный уход на пенсию, но она не дает право на признание такой работы работой с вредными или опасными условиями труда.
Работодатели и налоговые органы должны ориентироваться на Типовые перечни работ с тяжелыми и вредными, особо тяжелыми и особо вредными условиями труда, утвержденные постановлением Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 03.10.1986 N 387/22-78, а также на отраслевые перечни указанных работ, утвержденные постановлениями Госкомтруда СССР и ВЦСПС, в части, не противоречащей действующему законодательству.
Так, в список N 2 производств, работ, профессий, должностей и показателей с вредными и тяжелыми условиями труда, дающих право на льготное пенсионное обеспечение, утвержденный постановлением Кабинета Министров СССР от 26.01.1991 N 10, включены только отдельные виды профессий и должностей работников речного флота, имеющих такое право.
Кроме того, в списке производств, цехов, профессий и должностей с вредными условиями труда, работа в которых дает право на дополнительный отпуск и сокращенный рабочий день, утвержденном постановлением Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 25.10.1974 N 298/П-22, также приведен перечень только отдельных профессий и должностей работников речного флота, а не всего плавсостава.
Следует также учитывать, что работники речного флота, занятые на работах с вредными условиями труда, имеют право на досрочный выход на пенсию не в соответствии с пп. 9 п. 1 ст. 27 Федерального закона N 173-ФЗ, а в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 27 указанного закона, а именно мужчины по достижении возраста 50 лет и женщины по достижении возраста 45 лет, если они проработали соответственно не менее 10 лет и 7 лет 6 месяцев на работах с вредными условиями труда и имеют страховой стаж соответственно не менее 20 и 15 лет.
Таким образом, компенсационные выплаты в соответствии со ст. 219 ТК могут устанавливаться не всему плавсоставу речного флота, а только отдельным работникам, занятым на работах с вредными или опасными условиями труда. Такие компенсационные выплаты на основании пп. 2 п. 1 ст. 238 Кодекса не подлежат налогообложению ЕСН.
ВОПРОС. Обязаны ли адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, уплачивать единый социальный налог по ставкам, установленным для индивидуальных предпринимателей согласно п. 3 ст. 241 Кодекса?
ОТВЕТ. В соответствии со ст. 21 Федерального закона от 31.05.2002 N 63-ФЗ "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации" адвокатский кабинет не является юридическим лицом, а адвокат, учредивший адвокатский кабинет, осуществляет свою профессиональную деятельность индивидуально.
Согласно пп. 2 п. 1 ст. 235 Кодекса налогоплательщиками ЕСН являются адвокаты.
Пунктом 3 ст. 241 Кодекса установлены ставки для налогоплательщиков, указанных в пп. 2 п. 1 ст. 235 Кодекса , если иное не предусмотрено п. 4 настоящей статьи.
Пунктом 4 ст. 241 Кодекса предусмотрены ставки, по которым адвокаты уплачивают единый социальный налог.
Таким образом, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, обязаны уплачивать ЕСН по ставкам п. 4 ст. 241 Кодекса.
ВОПРОС. Может ли глава крестьянского хозяйства производить выплаты в пользу членов этого хозяйства по трудовым договорам? Если членам крестьянского хозяйства производят такие выплаты, являются ли они объектом налогообложения ЕСН, какие ставки следует применить к указанным выплатам? По какой форме в данном случае следует представлять декларацию по единому социальному налогу?
ОТВЕТ. С учетом разъяснений Министерства труда и социального развития Российской Федерации от 28.11.2003 N 2693-10, данных в адрес МНС России, следует, что Федеральный закон от 11.06.2003 N 74-ФЗ "О крестьянском хозяйстве" устанавливает две категории лиц, работающих в фермерском хозяйстве: члены фермерского хозяйства и работники фермерского хозяйства.
Из содержания отдельных статей данного Закона можно сделать вывод о том, что отношения между главой фермерского хозяйства и членами фермерского хозяйства не являются трудовыми в том смысле, который вкладывает в это понятие ст. 15 ТК РФ, и, следовательно, они не попадают в сферу действия Кодекса.
Деятельность членов фермерского хозяйства регулируется ими самостоятельно и, по сути, является работой гражданско-правового характера.
В соответствии со ст. 4 названного закона права и обязанности членов фермерского хозяйства, механизм получения ими от деятельности хозяйства плодов, продукции и доходов должны быть отражены в соглашении о создании фермерского хозяйства. Другими словами, выполнение какой-либо дополнительной работы членом хозяйства за пределами его обязанностей, оговоренных в соглашении о создании хозяйства, не предусмотрено.
Учитывая изложенное, для заключения трудового или гражданско-правового договора между членами фермерского хозяйства и главой этого хозяйства о выполнении членом хозяйства дополнительной работы за плату, выходящей за рамки его обязанностей, оснований не имеется.
Следовательно, глава крестьянского хозяйства по отношению к членам этого хозяйства не является лицом, производящим выплаты в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, а члены крестьянского хозяйства не являются наемными работниками по отношению к главе этого хозяйства.
Таким образом, глава крестьянского хозяйства не может производить выплаты в пользу членов этого хозяйства по трудовым договорам .
В связи с вышеизложенным, при проведении налоговой проверки указанные выплаты в пользу физических лиц признаются доходами членов крестьянского хозяйства, ЕСН следует исчислить по ставкам в соответствии с п. 3 ст. 241 Кодекса.
В случае если какие-либо выплаты в пользу членов этого хозяйства производились до окончания налогового периода, то такие выплаты признаются доходами членов крестьянского хозяйства, полученными в течение налогового периода, которые подлежат включению в состав доходов, отражаемых в декларации по ЕСН для индивидуальных предпринимателей, глав крестьянских хозяйств, адвокатов, и облагаются ЕСН по ставкам п. 3 ст. 241 Кодекса.
Таким образом, выплаты, произведенные в течение года членам крестьянского хозяйства, можно расценить как часть дохода крестьянского хозяйства, выплаченную авансом. Налоговая декларация по ЕСН для индивидуальных предпринимателей, глав крестьянских хозяйств, адвокатов представляется в налоговый орган по форме, утвержденной приказом МНС России от 13.11.2002 N БГ-3-05/649 .
ВОПРОС. Имеет ли предприятие право на применение ставки налога, установленной п. 1 ст. 241 Кодекса для налогоплательщиков -сельскохозяйственных товаропроизводителей в месяцах , в которых удельный вес этой продукции составляет < 50%, а по году составил > 50%?
Имеет ли право налогоплательщик на перерасчет налога за отчетные периоды при подтверждении по окончании налогового периода статуса сельхозтоваропроизводителя?
ОТВЕТ. Для определения размера ставки ЕСН за определенный месяц удельный вес сельскохозяйственной продукции в общем объеме произведенной продукции определяется по результатам работы нарастающим итогом .
Если в каких-либо месяцах удельный вес сельскохозяйственной продукции составляет < 50%, то налог рассчитывается по максимальной ставке.
Согласно п. 3 ст. 243 Кодекса по итогам каждого календарного месяца исчисление ежемесячных авансовых платежей по налогу производится исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога.
Например, если в апреле удельный вес сельскохозяйственной продукции составил менее 50%, то к налоговой базе нарастающим итогом с января по апрель применяется ставка, установленная п. 1 ст. 241 Кодекса для налогоплательщиков-работодателей .
Если в мае удельный вес сельскохозяйственной продукции превысил 50%, то к налоговой базе с января по май применяется пониженная ставка налога, установленная п. 1 ст. 241 Кодекса для сельхозтоваропроизводителей.
При этом сумма авансового платежа по налогу, подлежащая уплате за май, определяется как разница платежей:
ЕСН май = ЕСН - ЕСН .
При этом очевидно, что перерасчет налога по ставкам, установленным для сельхозтоваропроизводителей, за период с начала года происходит автоматически. Сумма перерасчета будет учтена в сумме авансового платежа по налогу, подлежащей уплате за май.
Аналогично, если налогоплательщик в течение налогового периода уплачивал налог по ставкам, установленным таблицей 1 п. 1 ст. 241 Кодекса, а по итогам налогового периода удельный вес сельскохозяйственной продукции в общем объеме произведенной им продукции составил более 50%, то корректировка исчисленных сумм авансовых платежей за год производится в годовой декларации при расчете сумм авансовых платежей, подлежащих уплате за октябрь, или ноябрь, или декабрь .
ВОПРОС. Что означает норма абзаца шестого п. 3 ст. 243 Кодекса, согласно которой в случае, если по итогам налогового периода сумма фактически уплаченных за этот период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование превышает сумму примененного налогового вычета по налогу, сумма такого превышения признается излишне уплаченным налогом и подлежит возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном ст. 78 Кодекса?
Значит ли это, что сумму излишне уплаченных страховых взносов следует возвращать из федерального бюджета?
ОТВЕТ. Данная норма применяется к налогоплательщикам, у которых в течение отчетного периода сумма примененного налогового вычета превышала сумму фактически уплаченного страхового взноса, то есть такая разница была признана занижением суммы ЕСН.
Такому налогоплательщику налоговые органы должны были произвести доначисление ЕСН на сумму его занижения , и доначисленный налог был или уплачен налогоплательщиком, или взыскан налоговыми органами в бесспорном порядке в федеральный бюджет.
Если по итогам налогового периода данный налогоплательщик уплатил страховые взносы на ОПС в размере, превышающем сумму примененного налогового вычета , то сумма такого превышения признается излишне уплаченным налогом и подлежит возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном ст. 78 Кодекса, из федерального бюджета.
ВОПРОС. Каким образом должен быть заполнен титульный лист декларации по ЕСН с доходов членов крестьянского хозяйства, имеющего статус юридического лица?
ОТВЕТ. В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 235 Кодекса в целях гл. 24 глава крестьянского хозяйства, как и его члены, приравнивается к индивидуальным предпринимателям.
Титульный лист декларации заполняется в соответствии с Инструкцией по заполнению декларации по ЕСН для индивидуальных предпринимателей, глав крестьянских хозяйств, адвокатов, утвержденной приказом МНС России от 13.11.2002 N БГ-3-05/649 .
ВОПРОС. Обязан ли налогоплательщик, начавший свою предпринимательскую либо иную профессиональную деятельность до начала очередного налогового периода, то есть у которого расчет авансовых платежей по налогу произведен исходя из налоговой базы за предыдущий налоговый период, представлять новую декларацию в случае значительного увеличения дохода в текущем налоговом периоде?
ОТВЕТ. Пункт 3 ст. 244 Кодекса распространяется на всех налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей, у которых в налоговом периоде произошло увеличение дохода более чем на 50%.
ВОПРОС. Облагаются ли ЕСН суммы денежного содержания мировых судей?
ОТВЕТ. Пунктом 3 ст. 245 Кодекса определено, что федеральные суды, органы прокуратуры не включают в налоговую базу для исчисления ЕСН, подлежащего уплате в федеральный бюджет, суммы денежного содержания судей, прокуроров и следователей, имеющих специальные звания.
В соответствии с п. 3 ст. 4 Федерального конституционного закона от 31.12.1996 N 1-ФКЗ "О судебной системе Российской Федерации" к федеральным судам относятся:
Конституционный Суд Российской Федерации;
Верховный суд Российской Федерации, верховные суды республик, краевые и областные суды, суды городов федерального значения, суды автономной области и автономных округов, районные суды, военные и специализированные суды, составляющие систему федеральных судов общей юрисдикции;
Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, федеральные арбитражные суды округов , арбитражные апелляционные суды, арбитражные суды субъектов Российской Федерации, составляющие систему федеральных арбитражных судов.
При этом в соответствии с п. 4 ст. 4 Федерального конституционного закона от 31.12.1996 N 1-ФКЗ, мировые судьи, являющиеся судьями общей юрисдикции субъектов Российской Федерации, относятся к судам субъектов Российской Федерации.
Поскольку мировые судьи, являющиеся судьями общей юрисдикции субъектов Российской Федерации, не относятся к федеральным судам, то действие ст. 245 Кодекса на данные категории судей не распространяется и суммы их денежного довольствия подлежат налогообложению ЕСН.
Поэтому вопрос об освобождении денежного содержания мировых судей от уплаты ЕСН требует решения в законодательном порядке.
